A realização de operações simuladas, com o objetivo de elidir o surgimento da obrigação tributária principal ou de gerar maiores vantagens fiscais, não inibe a aplicação de preceitos específicos da legislação tributária de regência, bastando que, pela finalidade do ato ou negócio, sejam obtidos rendimentos ou ganhos de capital submetidos à incidência do imposto sobre a renda, qualquer que seja a denominação que lhes seja dada, conforme Parecer Normativa CST nº 46, de 1987, a seguir reproduzido:
PARECER NORMATIVA CST Nº 46, DE 17 DE AGOSTO DE 1987
(DOU de 18/08/1987)
A realização de operações simuladas, com o objetivo de elidir o surgimento da obrigação tributária principal ou de gerar maiores vantagens fiscais, não inibe a aplicação de preceitos específicos da legislação de regência, bastando que, pela finalidade do ato ou negócio, sejam obtidos rendimentos ou ganhos de capital submetidos à incidência do imposto de renda, qualquer que seja a denominação que lhes seja dada.
1. Suscitam-se dúvidas sobre os efeitos tributários decorrentes de determinados procedimentos de contribuintes que, pretendendo furtar-se da imposição do imposto de renda ou obter maiores vantagens fiscais, ajustam negócio com outras pessoas, praticando formalmente ato jurídico sob certo manto legal que tem por objeto encobrir ato de natureza jurídica diversa. É o caso, por exemplo, de operações que vêm sendo realizadas frequentemente entre pessoas jurídicas integrantes de grupo de sociedades, mediante a transformação, incorporação, fusão e cisão de empresas controladas.
2. Em caso concreto, foi identificada transação em que certa pessoa jurídica A domiciliada no país, com capital inteiramente pertencente a grupo sediado no exterior, constitui a sociedade B mediante cisão parcial de seu patrimônio, mantendo-se nas sociedades A e B a mesma participação acionaria dos investidores estrangeiros. Posteriormente, a empresa cindida A adquiriu dos acionistas alienígenas (também seus próprios acionistas) parcela do capital da empresa B, pretendendo remeter para o exterior o valor da transação, a título de' retorno de capital, com o que não haveria incidência do imposto de renda.
3. O artifício engendrado carrega subjacentemente a intenção de realizar negócio entre as mesmas pessoas, que assumem simultaneamente posição de compradora e vendedora, adquirindo para si mesmas quotas de capital que já lhes pertence. O objetivo real é promover uma remessa de lucros para o exterior sem pagamento do imposto de renda, ao mesmo tempo em que fica mantida intacta a participação acionaria dos investidores estrangeiros, sem alteração do controle das duas empresas envolvidas nas transações. modificando-se apenas a forma de controle, que seria indireta na empresa B.
4. Esse tipo de artifício não pode produzir os proveitos fiscais planejados, mormente após a edição da Lei nº 7.450. de 23.12.1985, cujo art. 51 introduziu na legislação do imposto de renda preceito que visa exatamente coibir a realização de operações simuladas com o objetivo de escapar da incidência do imposto ou obtenção de vantagens fiscais ilícitas. A norma legal estipula que os rendimentos e os ganhos de capital são objeto de tributação "qualquer que seja a denominação que lhes seja dada, independentemente da natureza, da espécie ou da existência de título ou contrato escrito, bastando que decorram de ato ou negócio, que, pela sua finalidade, tenha os mesmos efeitos do previsto na norma específica de incidência do imposto de renda".
5. Assim, tendo em vista que a fórmula artificiosa empregada no caso descrito pretendeu promover de fato uma distribuição de lucros, tem plena aplicação a hipótese de incidência prevista no inciso I do art. 554 do Regulamento do Imposto de Renda, baixado com o Decreto nº 85.450, de 4 de dezembro de 1980.
6. Em face do objetivo do art. 51 da Lei nº 7.450/85 e de seus próprios termos, a realização de operações simuladas com o fito de elidir o surgimento da obrigação tributária principal ou de gerar maiores vantagens do que as proporcionadas pela lei fiscal, não deve inibir a aplicação de hipóteses de incidência do imposto de renda sobre a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de rendimentos e ganhos de capital. Essas operações não podem ser aceitas para legitimar consequências tributárias, visto que são procedimentos legais apenas no seu aspecto formal, mas ilícitas na medida em que pretendem encobrir ato de natureza jurídica com efeitos tributários mais onerosos para o contribuinte; por isso mesmo, devem prevalecer os efeitos tributários do negócio dissimulado ao revés daqueles decorrentes do ato jurídico formalizado apenas para gerar consequências entre as partes.
A simulação poderá ser desconsiderada/anulada pelo Fisco, por consequência, as vantagens simuladas tributadas, conforme artigos 166 e 167 da Lei nº 10.406, de 2002 - Código Civil, e artigo 51 da Lei nº 7.450, de 1985, a seguir reproduzidos:
Código Civil - Lei nº 10.406/2002:
Art. 166. É nulo o negócio jurídico quando:
I - celebrado por pessoa absolutamente incapaz;
II - for ilícito, impossível ou indeterminável o seu objeto;
III - o motivo determinante, comum a ambas as partes, for ilícito;
IV - não revestir a forma prescrita em lei;
V - for preterida alguma solenidade que a lei considere essencial para a sua validade;
VI - tiver por objetivo fraudar lei imperativa;
VII - a lei taxativamente o declarar nulo, ou proibir-lhe a prática, sem cominar sanção.
Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma.
§ 1º Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem;
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.
§ 2º Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do negócio jurídico simulado.
Lei nº 7.450, de 1985:
Art. 51 - Ficam compreendidos na incidência do imposto de renda todos os ganhos e rendimentos de capital, qualquer que seja a denominação que lhes seja dada, independentemente da natureza, da espécie ou da existência de título ou contrato escrito, bastando que decorram de ato ou negócio, que, pela sua finalidade, tenha os mesmos efeitos do previsto na norma específica de incidência do imposto de renda.
Sobre dissimulação/simulação, leciona De Plácido e Silva - Vocabulário Jurídico; 27ª Edição; Rio de Janeiro: Editora Forense, 2007; páginas 482 e 1302-1303:
DISSIMULAÇÃO. Do latim dissimulatio, de dissimulare, embora tendo sentido equivalente a simulação (disfarce, fingimento), é mais propriamente indicado como ocultação.
É mais próprio à terminologia do Direito Tributário para indicar a ocultação de mercadorias, escondidas para sonegação do imposto.
A dissimulação de rendimentos vem a significar a falsidade da declaração, onde se mencionam as rendas, que estão sujeitas ao pagamento do imposto próprio.
[...]
SIMULAÇÃO. Do latim simulatio, de simulare (usar fingimento, usar artifício), simulação é o artifício ou o fingimento na prática ou na execução de um ato, ou contrato, com a intenção de enganar ou de mostrar o irreal como verdadeiro, ou lhe dando aparência que não possui.
Simulação, pois, é o disfarce, o simulacro, a imitação, a aparência, o arremedo, ou qualquer prática que se afasta da realidade ou da verdade, no desejo de mostrar ou de fazer crer coisa diversa.
Embora a simulação vise a esconder a verdade acerca do que se fez ou se procure aparentar o que não é real, desde que assenta no ficto, não se confunde nem é, a rigor, falsidade.
A simulação já surge com a própria feitura do ato. E vício que nasce com o ato, desde que se obrou com a intenção de enganar, de ludibriar. A falsidade é vício que pode somente vir no ato escrito, na sua feitura, ou posteriormente, por vezes, com a intenção de prejudicar uma das próprias partes. A simulação tende a prejudicar a terceiros, havendo conluio das partes que a promovem, mesmo quando resulta de convenção verbal.
A simulação resulta do fingimento para aparentar a realidade de uma intenção que não é a verdadeira, e que se disfarça por esse fingimento.
A falsidade é a adulteração intencional para substituir a verdade pela falsa idéia do que se maquinou.
Por outro lado, a simulação não é dissimulação. Esta é mero ato de ocultação para encobrir a realidade do que se fez ou se executou. É o acobertamento da verdade.
Simulação. No sentido jurídico, sem fugir ao sentido normal, é o ato jurídico aparentado enganosamente ou com fingimento, para esconder a real intenção ou para subversão da verdade. Na simulação, pois, visam sempre os simuladores a fins ocultos para engano de terceiros.
Praticamente, a simulação resulta da substituição de um ato jurídico por outro, ou da prática de um ato sob aparência de um outro, como com a alteração de seu conteúdo ou de sua data, para esconder a realidade do que se pretende.
Assim, a doação que se faz sob aparência de venda, a venda que se promove sob aspecto de um depósito, ou a locação contratada sob modalidade de venda, revelam simulações. Indicam-se con tratos que se realizam sob fingimento ou sob disfarce, escondendo a realidade dos verdadeiros contratos.
No entanto, a simulação somente se converte em vício ou defeito jurídico, que afete a validade do contrato, quando houver intenção de prejudicar a terceiros, ou de violar a lei (argumento a contrário do Cód. Civil/l9l6, art. 103 - artigo sem correspondência no Novo Código Civil). Assim, somente a fraude atribuirá à simulação o caráter de vício suficiente para anular o ato simulado. E, nestas circunstâncias, os terceiros prejudicados poderão demandar a nulidade dele.
Neste particular, já Silva Pereira ensina que, "para se incorrer na pena de simulação, devem intervir não somente o dolo como a fraude com prejuízo de terceiro, não sendo punível a simulação em que tais predicados não existam".
Aliás, perante o Direito Romano já era princípio assente que, quando as partes, voluntariamente o por erro, dão a um ato uma qualificação supondo condições que não se acham reunidas na espécie, o ato não será válido ou eficaz, desde que a intenção das partes seja suscetível de ser realizada. Somente quando a simulação era praticada in fraudem legis não se aplicava a regra.
E a afirmativa é conforme à regra: plus valere quod agitur, quam quod simulate concipitur. (ngc)
SIMULAÇÃO ABSOLUTA. Em regra é a que se pratica com fins ilícitos ou a que resulta pela prática artificiosa de um ato ou a execução de contra to fictício, com o intuito de se furtar pagamento de obrigação ou ludibriar ou prejudicar a outrem.
Desta forma, na simulação absoluta, há sempre a irrealidade do ato executado ou o fingimento di contrato, que vem realizar a intenção ilícita ou fraudulenta do simulador ou simuladores.
Registra-se a simulação absoluta na alienação fictícia, promovida em prejuízo dos credores, a aceitação de títulos ou obrigações irreais par majoração do passivo; a promoção de hipoteca forjadas em detrimento de credores sem garantia E, assim, consequência sempre do ato ou da coisa que, em verdade ou em realidade, não se registrou ou não é verdadeira. Nela, tudo é fictício.
SIMULAÇÃO FRAUDULENTA. É a que se executa in fraudem, seja para transgredir a lei, ou seja, para prejudicar a terceiros. E, pois, a simulação ilícita, onde o fingimento ou o artifício visa a atentar contra direito alheio ou contra vir a preceito legal. Pode ser anulada pelo prejudicado, provando a irreal idade do ato e a intenção que o promoveu.
SIMULAÇÃO INOCENTE. Ao contrário da simulação fraudulenta, ou in fraudem, é a que não impor ta em violação à lei, ou em prejuízo a terceiros.
Assim, por exemplo, a declaração que comumente se faz, no instrumento público, de haver sido pago e recebido o preço da venda, foi pelo vendedor contado e achado conforme, muito embora assim não tenha ocorrido, resulta em uma das simulações inocentes.
A simulação inocente pode ser qualificada de lícita ou benéfica, enquanto a fraudulenta é tida com ilícita.
SIMULAÇÃO RELATIVA. É a que se pratica para disfarçar a realidade do ato, a fim de se ocultar um ato verdadeiro, seja porque é ele vedado por lei porque não possa ser praticado, embora, por vezes, possa ele indicar-se válido e lícito.
Assim, na simulação relativa, nem tudo é ficto, visto que seu objetivo é o de subtrair ou ocultar a verdadeira natureza do ato executado ou do contrato que se pretende sob ato aparente.
Registra-se, por exemplo, a simulação relativa, quando, no contrato de venda, é estabelecido preço menor ao real, ocultando-se o verdadeiro preço da venda, com segundas intenções. É simulação relativa a que decorre da instituição, numa sociedade comercial, de capital fictício no sentido de aparentar que não o é real. Quando se realiza ou se faz uma doação sob aspecto de venda. Nela, pois, há verdade em relação ao ato jurídico em si. Mas há engano ou artifício em relação a seu conteúdo ou em relação aos efeitos que poderiam produzir.
SIMULADAMENTE. É o que se faz ou se promove com engano ou artifício para encobrir a realidade e com a intenção de tirar proveito desse ato fictício no todo ou em parte.
SIMULATÓRIO. Que se fez com simulação, ou onde há simulação.
Abraços/...
